Règles propres au secteur minier

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Introduction

Voici un exposé des dispositions fiscales fédérales propres aux sociétés minières, pétrolières et gazières, exposé où l’accent est particulièrement mis sur les sociétés minières. Même si, en matière fiscale, il existe de manière générale un parallèle entre les régimes des provinces et des territoires d’une part et les règles fédérales d’autre part qui s’appliquent aux sociétés, les lois provinciales et territoriales en ce domaine comportent également des dispositions particulières visant les sociétés, qu’il s’agisse de l’impôt prélevé sur le revenu des sociétés et sur les bénéfices miniers ou des redevances minières.

On trouve à la page intitulée Administration de l'impôt des lignes directrices pratiques qui permettent de saisir plus facilement comment ces dispositions s’appliquent dans des cas particuliers où certaines déterminations sont requises.

Aux fins de l’impôt, l’activité minière se répartit en deux étapes distinctes, la première étant l’extraction et le traitement; la seconde, la fabrication de produits semi-finis et finis. Le régime fiscal des sociétés, aussi bien celui du gouvernement fédéral que celui des provinces et des territoires, prévoit des règles particulières pour l’étape de l’extraction et du traitement, laquelle englobe la concentration, la fusion et l’affinage.

S’agissant des dispositions fiscales fédérales, ces règles particulières concernent :

  • la déduction de l’impôt minier et des redevances minières des provinces et territoires;
  • les frais d'exploration au Canada (FEC);
  • le crédit d’impôt à l’investissement pour les dépenses de préproduction dans le secteur minier;
  • les actions accréditives (AA) et le crédit d’impôt à l’investissement dans l’exploration au Canada (CIIEC);
  • les frais relatifs à des ressources à l’étranger (FRE), les frais d’exploration et d’aménagement à l’étranger (FEAE);
  • les frais d’aménagement au Canada (FAC) ainsi que les frais à l'égard de biens canadiens relatifs au pétrole et au gaz (FBCPG);
  • la catégorie spéciale de déduction pour amortissement (DPA);
  • la déduction pour amortissement accéléré (DAA);
  • le crédit d’impôt à l’investissement pour les propriétés admissibles et acquises pour utilisation dans les provinces de l’Atlantique et la péninsule de Gaspé;
  • le traitement des minerais étrangers;
  • la déduction pour versement à un fonds fiduciaire de restauration de site minier.

Bien que non pertinentes actuellement, les déductions suivantes sont applicables aux années fiscales antérieures ou à des dépenses encourues pendant des années fiscales antérieures.

  • la déduction relative à des ressources;
  • la déduction pour épuisement;

La fabrication de produits métalliques semi-finis et finis est considérée comme étant une activité manufacturière. Elle fait donc l’objet du traitement fiscal général prévu pour toute activité manufacturière.

Définitions importantes

  • « Société exploitant une entreprise principale » signifie une société dont l'entreprise principale consiste à exercer une ou plusieurs des activités suivantes :
    1. l’exploration ou le forage de puits de pétrole ou de gaz naturel ou bien la production, le raffinage ou la commercialisation du pétrole, de produits pétroliers ou de gaz naturel ou encore l’exploitation d’un oléoduc servant au transport du pétrole ou du gaz;
    2. l’extraction ou la prospection de minéraux;
    3. la transformation des métaux;
    4. la production, le traitement ou la commercialisation du chlorure de calcium, du gypse, du kaolin, du chlorure de sodium ou de la potasse;
    5. la production d’électricité ou la mise sur pied de projets d’énergie électrique.
  • « Ressource minérale » signifie :
    1. un gisement d’un métal commun ou d’un métal précieux;
    2. un gisement houiller;
    3. un gisement minéral dont la principale substance extraite est le diamant ou l’ammonite ou encore la potasse, le chlorure de sodium, le gypse ou la silice (si elle provient d’une couche de grès ou de grès-quartzite);
    4. un dépôt non stratifié homologué dont le minerai industriel en provenant est le principal minéral qui est extrait;
    5. un gisement de sables bitumineux ou de pyroschiste.

Déduction de l’impôt minier et des redevances minières des provinces et des territoires

Depuis le 1er janvier 2007, sont entièrement déductibles dans le calcul du revenu aux fins de l’impôt fédéral sur le revenu, l’impôt et les redevances versés à une province ou à un territoire relativement à des ressources minérales. Pendant les années fiscales précédentes toutefois, le contribuable pouvait se prévaloir de la déduction des frais relatifs aux ressources, laquelle aurait eu pour effet de compenser la non-déductibilité de l’impôt minier et celle des redevances minières des provinces et des territoires.

Déduction pour amortissement (DPA)

Il est possible, sous le régime des déductions pour amortissement (DPA), de déduire à ce titre un montant relatif à des biens corporels. Le coût en capital de chaque bien amortissable utilisé en vue de gagner ou de produire un revenu provenant de ressources est déductible au taux annuel maximal d’amortissement fixé par règlement pour la catégorie de biens dont il fait partie. L’aide gouvernementale, les subventions et les crédits d’impôt à l’investissement ainsi que le produit de disposition des biens sont soustraits du coût en capital des biens compris dans la catégorie concernée.

La plupart des immobilisations acquises par les sociétés minières, pétrolières et gazières entrent dans la catégorie 41 et leur amortissement est donc déductible au taux de 25 % du solde résiduel. Sont compris dans cette catégorie les biens suivants :

  • les bâtiments, les structures, les machines ainsi que l’équipement utilisés dans le cadre des activités d’extraction et de traitement (concentration, fusion et affinage) d’une ressource minérale jusqu’au stade du métal primaire ou de son équivalent;
  • les appareils motorisés et les installations de transport par rail (à l’exclusion du matériel roulant) utilisés en vue de produire un revenu provenant d’une mine;
  • le matériel de chargement et de déchargement à l’emplacement de la mine ou à celui des installations de traitement du minéral;
  • le matériel de production et de transmission d'électricité utilisé dans l’exploitation de la mine;
  • les actifs sociaux servant à fournir des services au personnel de la mine ou à la collectivité où réside une grande partie des employés de la mine (hôpital, école, aéroport, caserne de pompiers, etc.).

S’agissant de l’équipement utilisé dans le cadre des activités de fabrication et de transformation (catégorie 43) qui suivent le stade du métal primaire, la déduction accordée est de 30 % (solde résiduel).

La DPA peut être réduite ou reportée en vertu de la règle de la demi-année ou de la règle du « prêt-à-servir ». Selon la première, la déduction dans l’année de l’acquisition est limitée à la moitié du maximum permis tandis que selon la seconde, aucune déduction ne peut être demandée avant que le bien ne soit « prêt à servir ».

Déduction pour amortissement accéléré (DAA)

Outre le taux normal d’amortissement de 25 % accordé à l’égard des biens de la catégorie 41, la DAA peut amener une déduction supplémentaire pour amortissement jusqu’à concurrence du coût intégral du bien. Toutefois, pour en bénéficier, les biens doivent avoir été acquis, dans le cas des expansions importantes, avant le début de la production commerciale ou encore (depuis 1996), la déduction peut être accordée à l’égard de la partie des dépenses d’investissement qui excède 5 % du revenu brut tiré de la mine.

Le montant de la DAA qui peut être demandé au cours d’une année est égal au solde non déduit du coût en capital des biens de la catégorie concernée, mais il ne peut pas être supérieur au montant du revenu tiré de la mine. Le montant réclamé est facultatif en ce sens qu’il n’est limité que par le plafond permis. Dans le calcul du revenu imposable, la DAA n’est prise en compte qu’après la DPA normale, mais avant la déduction relative à des ressources demandée au titre des FEC et des FAC.

En principe, la DAA a pour effet de permettre l’amortissement de tous les coûts en capital avant qu’un impôt sur le revenu de la mine ne devienne exigible. Cela étant, cette disposition fiscale a pour but d’assurer la protection des premiers revenus provenant de la mine de sorte que ce revenu puisse servir à réduire la dette et à atténuer la vulnérabilité financière de la mine durant les périodes de repli conjoncturel.

Le budget de 1996 a apporté deux modifications aux règles régissant la DPA, modifications qui sont à l’avantage de l’industrie. La première prévoit les mêmes DAA pour les projets in situ d’exploitation de sables bitumineux que pour les exploitations minières de ces sables. La seconde établit une nouvelle forme de DAA pour toutes les mines, y compris pour les projets relatifs aux sables bitumineux. Ainsi, elle permet aux contribuables de déduire intégralement (sous réserve de la règle de la demi-année), la partie du coût payé durant l’année pour des biens amortissables utilisés dans l’exploitation d’une mine et qui excède 5 % du revenu brut tiré de l’exploitation de la mine pendant l’année, jusqu’à concurrence du revenu de ces contribuables qui en provient.

Le budget de 2007 propose d’éliminer la DAA pour les projets d’exploitation de sables bitumineux, tant pour les exploitations minières que pour les projets in situ. Le taux normal d’amortissement de 25 % s’applique toujours.

Programme de transition de la DAA pour les sables bitumineux
Année 2007-2010 2011 2012 2013 2014 Après 2014
Pourcentage 100 % 90 % 80 % 60 % 30 % 0 %

Le budget de 2013 propose ensuite d’éliminer la DAA supplémentaire disponible pour l’exploitation minière sur la période de 2017 à 2020 et de traiter ces biens comme des DPA à 25 %.

Programme de transition de la DAA pour l’exploitation minière
Année 2013-2016 2017 2018 2019 2020 Après 2020
Pourcentage 100 % 90 % 80 % 60 % 30 % 0 %

Crédit d’impôt à l’investissement pour les propriétés admissibles et acquises pour utilisation dans les provinces de l’Atlantique et la péninsule de Gaspé (CIIRA)

Un crédit à l’investissement de 10 % s’applique aux propriétés admissibles acquises pour une utilisation dans les provinces de l’Atlantique ou la péninsule de Gaspé. Les propriétés admissibles incluent les actifs amortissables acquis et utilisés pour l’exploration et le développement d’une ressource minérale, l’extraction des minéraux d’une ressource minérale et la transformation d’une ressource minérale jusqu’au stade du métal primaire ou équivalent.

Le budget de 2012 propose d’éliminer progressivement le crédit d’impôt à l’investissement dans la région de l’Atlantique (CIIRA) sur une période de quatre ans à l’égard des activités pétrolières, gazières et minières. Le CIIRA s’appliquera au taux de 10 % aux actifs acquis avant 2014 pour utilisation dans le cadre de l’une des activités susmentionnées, et au taux de 5 % aux actifs acquis en 2014 et en 2015. Le CIIRA ne s’appliquera pas aux actifs acquis après 2015. Toutefois, les projets déjà en cours pourront profiter de ce crédit d’impôt jusqu’en 2017.

Programme de transition du CIIRA
Année 2012 2013 2014 2015 Après 2015
Pourcentage 10 % 10 % 5 % 5 % 0 %

Frais d’exploration au Canada (FEC)

Il s’agit de dépenses que le contribuable engage en vue d’établir l’existence, l’emplacement, l’étendue ou la qualité d’un gisement minier ou bien d’un gisement de gaz ou de pétrole au Canada. Ces dépenses se rapportent généralement :

  • à la prospection;
  • aux levés géologiques, géophysiques ou géochimiques;
  • aux forages (rotatifs, au diamant, par percussion ou exécutés au moyen d’autres méthodes);
  • à l'excavation de tranchées, au creusage de trous d'exploitation et à l'échantillonnage préliminaire.

Les FEC englobent également les frais engagés pour amener un nouveau gisement à l'étape de la production, ce qui peut inclure le déblaiement, l’enlèvement des morts-terrains et la découverture ainsi que le fonçage de puits de mine. Ces frais peuvent être désignés frais d’aménagement préliminaire.

Le budget de 2011 propose que les frais d’aménagement défrayés pour amener une nouvelle mine de sables bitumineux à des niveaux de production commercialement acceptables soient traités comme des Frais d’aménagement au Canada (FAC) plutôt que des FEC comme par le passé.

Programme de transition pour les frais d’aménagement de préproduction des sables bitumineux
Année 2011 2012 2013 2014 2015 Après 2015
Proportion des FEC 100 % 100 % 80 % 60 % 30 % 0 %
Proportion des FAC 0 % 0 % 20 % 40 % 70 % 100 %

Le budget de 2013 propose que les frais d’aménagement de préproduction d’une mine soient traités comme des Frais d’aménagement au Canada (FAC), qui sont déductibles de 30 % en fonction de la valeur résiduelle. Le programme de transition est décrit ci-dessous. Par exemple, avant 2015, tous les frais d’aménagement de préproduction d’une mine étaient traités comme des FEC, déductibles à 100 %; en 2015, seulement 80 % de ces frais étaient traités comme des FEC, et le reste, comme des FAC (30 %).

Programme de transition pour les frais d’aménagement de préproduction des exploitations minières
Année 2013 2014 2015 2016 2017 Après 2017
Proportion des FEC 100 % 100 % 80 % 60 % 30 % 0 %
Proportion des FAC 0 % 0 % 20 % 40 % 70 % 100 %

Sont exclus des FEC les frais qui se rapportent à une mine ayant commencé à produire en quantité commerciale raisonnable. En sont généralement exclus aussi les frais engagés relativement au forage, à l’achèvement d’un puits de pétrole ou de gaz ou encore à la préparation de l’emplacement d’un puits, lequel parviendra au stade de la production dans un délai déterminé après l’engagement des frais. Cela vaut encore lorsque le total des frais de mise en production du puits s’élève à moins de 5 millions de dollars.

Les FEC sont entièrement déductibles dans l’année où ils sont engagés. La déduction est facultative et dans le cas d'une société exploitant une entreprise principale, on ne peut pas y recourir pour créer une perte autre qu’en capital. Toute partie de ces frais qui n'a pas été déduite dans une année donnée peut être reportée indéfiniment et déduite ultérieurement.

Crédit d'impôt à l'investissement (CII) pour les dépenses de préproduction dans le secteur minier

Le CII pour les dépenses de préproduction dans le secteur minier est un crédit non remboursable de 10 % accessible aux sociétés canadiennes qui engagent des dépenses dans l’exploration ou la mise en valeur de mines, soit pour une nouvelle mine ou une expansion majeure d’une mine existante pourvu que le produit final soit des métaux communs ou précieux ou encore des diamants. Le crédit s’applique seulement aux dépenses admissibles auxquelles la société n’a pas renoncé en vertu des dispositions d’une convention d’émission d’actions accréditives.

Les crédits d’impôt à l’investissement sont décrits à l’article 127 de la Loi de l’impôt sur le revenu. Le budget de 2012 propose d’éliminer progressivement le crédit d’impôt à l’investissement pour les frais d’aménagement préalable à la production.

Programme de transition pour le CII pour les dépenses de préproduction dans le secteur minier
Année 2012 2013 2014 2015 Après 2015
Exploration 10 % 5 % 0 % 0 % 0 %
Aménagement 10 % 10 % 7 % 4 % 0 %

Pour plus de renseignements, consultez Impôt des sociétés – règles d’application générale ou le budget fédéral de 2012 (page 515).

Frais relatifs à des ressources à l’étranger (FRE) et frais d’exploration et d’aménagement à l’étranger (FEAE)

Les sociétés qui ont résidé au Canada pendant toute l’année d’imposition peuvent se prévaloir de la déduction des FRE ainsi que de celle des FEAE qu’elles ont engagés. Tous les FEAE engagés par une société canadienne avant 2001 étaient portés à un seul compte cumulatif intitulé « solde des FEAE ». Toutefois, s’agissant des frais engagés après 2000, la société doit les ventiler de manière à distinguer les comptes de FRE pays par pays. Le revenu de provenance étrangère est d’abord soustrait dans le calcul de la déduction globale demandée au titre des FEAE.

Lorsqu’il existe un compte de FEAE, la société doit d’abord soustraire du montant de la déduction à laquelle elle a droit à ce titre un montant au moins égal à son revenu de provenance étrangère pour l’année. Si ce revenu est inférieur à 10 % de la déduction des FEAE dont la société peut se prévaloir, elle peut alors déduire un montant supplémentaire de sorte que la déduction maximale corresponde à 10 % du solde cumulatif du compte des FEAE. Le solde inutilisé peut être indéfiniment reporté prospectivement.

La déduction de base au titre des FRE pour chaque pays est égale à un montant se situant entre 10 % et 30 % du solde du compte cumulatif des FEAE pour le pays en question, le plafond étant limité au montant du revenu de provenance étrangère attribuable à ce pays. Toutefois, une déduction supplémentaire au titre des FRE peut être accordée lorsque, en raison de la limite établie pour le pays, la déduction globale au titre des FRE est inférieure à 30 %. Grâce à cette déduction supplémentaire, le total des déductions demandées au titre des FRE peut atteindre jusqu’à 30 % de tous les soldes des comptes cumulatifs des FRE sans dépasser le total des revenus de provenance étrangère.

Les FEAE et les FRE incluent, sous réserve des restrictions touchant la date :

  1. les frais d’exploration et de forage des gisements de pétrole et de gaz à l’étranger;
  2. les frais d’exploration et d’aménagement engagés relativement à la recherche de gisements de minéraux à l’étranger;
  3. le coût d’acquisition d’avoirs miniers étrangers;
  4. les loyers versés relativement à des biens situés à l’étranger.
  5. la fraction « à risque » de la participation de la société aux dépenses mentionnées ci-dessus d’une société de personnes.

Frais d’aménagement au Canada (FAC)

Pour être reconnus comme des FAC, les frais doivent avoir été engagés dans l'une des activités suivantes :

  • le forage, la conversion, l’achèvement de puits de pétrole au Canada;
  • le fonçage ou l’excavation d’un puits de mine ou encore la construction ou l’excavation de la principale voie de roulage ou d’un autre ouvrage souterrain semblable d’une mine creusée dans une ressource minérale située au Canada, une fois cette mine entrée en production;
  • frais d’aménagement de préproduction dans le secteur minier après 2017 comme le propose le budget de 2013.

Le coût ou le droit d’exploitation de tout avoir minier canadien ou encore le coût d’une participation dans un tel avoir sont aussi admis comme FAC.

Les FAC sont accumulés dans le compte des « frais cumulatifs d'aménagement au Canada » (FCAC). Le contribuable peut soustraire dans le calcul de son revenu jusqu’à 30 % du solde non encore déduit de ce compte à la fin de l’exercice. Le solde inutilisé peut être indéfiniment reporté prospectivement.

Lorsqu’une société n’a aucun revenu imposable duquel déduire les FAC, ceux-ci peuvent servir à générer une perte autre qu’en capital, perte qui peut être reportée rétrospectivement ou prospectivement aux années pour lesquelles la société est en mesure d’utiliser la déduction afin de réduire son revenu imposable.

Frais à l'égard de biens canadiens relatifs au pétrole et au gaz (FBCPG)

Les FBCPG représentent le coût d’acquisition d’un puits de pétrole ou de gaz, d’une participation dans un tel puits, d’un droit d’exploration, de forage ou d’extraction de pétrole ou de gaz naturel ou encore le coût d’une participation admissible ou d’un droit dans la production de pétrole ou de gaz (exclusion faite des redevances à l’État).

Le budget de 2011 propose de traiter les concessions des sables bitumineux et les autres propriétés de sables bitumineux comme des Frais à l’égard des biens relatifs au pétrole et au gaz (FBCPG) plutôt que des Frais d’aménagement au Canada (FAC) comme par le passé. Ce changement sera en vigueur pour les acquisitions faites à partir du jour du dépôt du budget de 2011, le 22 mars 2011.

Le régime fiscal prévoit une déduction facultative de ce coût jusqu’à concurrence de 10 % par année, son calcul étant fonction du solde résiduel des frais non encore déduits à la fin de l’année.

Une somme est créditée au compte des FBCPG chaque fois qu’il y a disposition d’un bien. Tout solde négatif de ce compte peut être compensé par des sommes provenant du compte des FAC du contribuable. Tout solde résiduel négatif du compte des FBCPG est traité comme un revenu tiré de ressources minières.

Fonds de restauration de sites miniers

La restauration d’un site minier suppose le démantèlement des bâtiments et des structures ainsi que la stabilisation et la revégétation des aires d’accumulation de déchets et de résidus. Il arrive que ce travail commence pendant la durée de vie utile de la mine, mais il se termine habituellement dans les cinq années qui en suivent la fermeture. Ces activités représentent pour la société minière des coûts considérables, mais généralement prévisibles. Les obligations légales des sociétés minières varient selon la province ou le territoire. Elles peuvent englober une planification préliminaire des travaux techniques nécessaires au déclassement et à la restauration du site et à la protection de l’environnement après la fermeture de la mine. Elles peuvent aussi comprendre la remise à la province ou au territoire des garanties financières que les travaux de restauration seront exécutés selon des normes acceptables.

Lorsque la restauration d’un site minier appartenant à un seul propriétaire prendra beaucoup de temps, la province ou le territoire peut exiger que le propriétaire du site constitue un fonds fiduciaire. Les versements à ce fonds prennent habituellement la forme d’une série de paiements étalés sur une période déterminée.

Avant le budget de février 1994, une déduction était accordée pour les frais de restauration de sites miniers seulement une fois que les frais avaient été effectivement engagés. Le budget de février 1994 a apporté les modifications suivantes aux règles fiscales s’appliquant aux frais de restauration de sites miniers :

  • une déduction sera accordée pour les versements aux fonds fiduciaires admissibles de restauration de sites miniers faits après le 22 février 1994 en conformité avec les dispositions législatives prévoyant de tels versements;
  • le revenu provenant des intérêts sur les sommes versées à ces fonds sera assujetti à l’impôt chaque année;
  • toutes les sommes retirées de ces fonds seront incluses dans le calcul du revenu du bénéficiaire aux fins de l’impôt;
  • les frais de restauration continueront d’être entièrement déductibles au moment où ils seront engagés;
  • les versements à ces fonds, les intérêts générés par ces fonds et les retraits de ces fonds ne seront pas pris en compte dans le calcul de la déduction relative à des ressources à laquelle le contribuable a droit.

Le budget fédéral de 1997 a élargi les règles relatives aux fiducies pour l’environnement admissibles applicables aux sites d’enfouissement de déchets et aux carrières d’extraction d’agrégats.

Dans le budget fédéral de 2011, les quatre modifications qui suivent ont été apportées aux règles relatives aux fiducies pour l’environnement admissibles :

  • élargir les règles relatives aux fiducies pour l’environnement admissibles aux fiducies devant être constituées en prévision de la mise hors service d’un pipeline, en réponse à une exigence de l’Office national de l’énergie (ONE) datant de 2009;
  • élargir les règles relatives aux fiducies pour l’environnement admissibles afin d’englober les fiducies dont le mandat découle d’une ordonnance d’un tribunal;
  • élargir l’éventail de placements admissibles des fiducies pour l’environnement admissibles de manière à inclure les titres de créance d’entités cotées à une bourse de valeurs, les titres ayant reçu une cote d’évaluation supérieure, les créances d’entités cotées à une bourse de valeurs au Canada ou d’une société cotée à une bourse de valeurs désignées à l’extérieur du Canada;
  • établir le taux de l’impôt de la partie XII.4 de la Loi de l’impôt sur le revenu payable par une fiducie pour l’environnement admissible afin qu'il corresponde au taux d’imposition du revenu des sociétés généralement en vigueur moins le total du pourcentage de réduction du taux général et de l’abattement provincial. En 2012, il est prévu que ce taux sera de 25 %.

Toutes les modifications proposées dans le budget de 2011 s’appliqueront en 2012 et aux années d’imposition subséquentes.

Afin de préciser le traitement fiscal des montants prévus pour s’acquitter d’obligations futures de restauration, le budget de 2013 propose de modifier la Loi de l’impôt sur le revenu pour s’assurer que la provision pour services futurs visée à l’alinéa 20(1)m) ne peut être utilisée par un contribuable à l’égard de montants reçus dans le but de financer des obligations futures de restauration.

Déduction relative à des ressources

La déduction relative à des ressources constituait un élément important du régime d’impôt fédéral sur le revenu des ressources en vigueur de 1976 à 2003. Tel qu’il est indiqué dans le budget de 2003 et décrit dans le document technique de mars 2003, Amélioration du régime d’imposition applicable au secteur canadien des ressources naturelles, la réforme au régime fédéral d’imposition applicable au secteur des ressources naturelles comprenait plusieurs mesures qui furent mises en œuvre de façon graduelle. En particulier, on remplaça la déduction de 25 % relative à des ressources par la déduction de toutes les redevances provinciales, des autres redevances à la Couronne et des impôts miniers que les sociétés exploitantes versent. Le retrait de l’allocation relative à des ressources fut complété le 1er janvier 2007.

Pour les années fiscales antérieures à 2004, un contribuable (société ou particulier) pouvait, dans le calcul de son revenu imposable, soustraire au titre de la déduction relative à des ressources une somme égale à 25 % de ses « bénéfices relatifs aux ressources ». Cette déduction avait pour but de compenser en partie l’impôt minier non déductible des provinces et des territoires ainsi que les redevances pétrolières et gazières perçues par ces administrations instaurées en 1974. Le rajustement de cette déduction eut pour conséquence que les sociétés ne furent tenues de payer l’impôt que sur 75 % des bénéfices tirés des ressources.

Le montant de ces bénéfices s’obtenait en déduisant les frais d’exploitation et les déductions pour amortissement ainsi que tous les autres frais qui pouvaient raisonnablement être attribués au revenu provenant de l’exploitation des ressources, ce revenu étant tiré de la production ainsi que de la transformation des hydrocarbures et des ressources minérales. Le revenu provenant des avoirs miniers se rapportait également à la fusion et à l’affinage des ressources minérales jusqu’à un stade ne dépassant pas celui du métal primaire. Il se rapportait aussi à la transformation des sables bitumineux ou à celle des huiles lourdes ne dépassant pas le stade du pétrole brut et, après 1996, au traitement du gaz naturel. Toutefois devait être exclu du revenu tiré des ressources celui provenant du raffinage de pétrole brut, de la transformation de métaux, du traitement de minerais venant de l’étranger ou encore celui se rapportant à la disposition d’un avoir minier.

Dans le calcul des bénéfices relatifs aux ressources n'étaient déduits ni les frais d’intérêt ou autres frais de financement, ni les frais d'exploration au Canada (FEC), ni les frais d'aménagement au Canada (FAC), ni les frais relatifs à des ressources à l’étranger (FRE et FEAE). Ce calcul ne prenait pas non plus en compte le coût d’acquisition des avoirs miniers (FAC et FBCPG) ni aucune déduction pour épuisement gagnée eu égard aux coûts admissibles avant 1989. Tous les frais mentionnés ci-dessus étaient déduits après qu’on a établi le montant de la déduction relative à des ressources, ce qui signifie que les bénéfices tirés des ressources minières étaient artificiellement surestimés aux fins de son calcul. Cette caractéristique structurelle de la méthode de calcul de la déduction avait deux conséquences importantes :

  • la première résidait dans le fait que la portion du revenu mise à l’abri de l’impôt en raison de la déduction relative à des ressources était plus importante qu’elle ne l’eut été si tous les éléments de coûts avaient été inclus dans le calcul des bénéfices relatifs aux ressources. Il résultait de ce supplément d’économie fiscale que le taux d’imposition réel était moindre que le taux de 75 % prévu par la loi, ce qui est le résultat auquel, à première vue, on s’attendait qu’il soit dans le cas d’une société de l’industrie des ressources;
  • la seconde tenait au fait que certains frais bénéficiaient d’un traitement fiscal préférentiel par rapport à d’autres frais qu’une société de l’industrie des ressources pouvait déduire. Il en était ainsi parce que les éléments du coût que l’on pouvait soustraire du revenu après la prise en compte de la déduction relative à des ressources l’étaient au taux intégral d’imposition prévu par la loi tandis que les autres frais relatifs aux ressources ne l’étaient en réalité qu’à 75 %.

Pour illustrer l’importance de cette conséquence, le tableau ci-après compare les taux d’imposition réels qui s’appliquent à deux sociétés touchant un revenu identique et qui ont engagé les mêmes frais pour un bénéfice comptable alors que ces frais relèvent de deux catégories différentes. Il est à noter que le taux d’impôt fédéral d’imposition sur le revenu de 29,12 % est utilisé dans cet exemple pour refléter la situation lorsque ce taux s’applique.

Tableau 1. Signification de déductions relatives à la source
Étapes de calcul Société A Société B
1. Bénéfice relatif aux ressources (avant la DPA) 2 000 $ 2 000 $
2. Déduction pour amortissement 1 000 $ 0 $
3. Déduction relative à des ressources {[(1)-(2)]*25 %} 250 $ 500 $
4. Frais d’exploration 0 $ 1 000 $
5. Revenu imposable [(1)-(2)-(3)-(4)] 750 $ 500 $
6. Impôt fédéral sur le revenu (29,12 %) 218 $ 146 $
7. Bénéfice comptable avant impôt sur le revenu 1 000 $ 1 000 $
8. Impôt fédéral en tant que pourcentage du bénéfice comptable 21,84 % 14,56 %

Comme on peut le voir à partir du revenu imposable, chaque tranche de 1 000 $ de frais engagés relativement à la catégorie privilégiée (montant soustrait après déduction des frais relatifs aux ressources) se traduit par un avantage supplémentaire de 250 $ comparativement à ce qui est accordé pour des frais engagés relevant d’une catégorie de frais déductibles avant la soustraction de la déduction des frais relatifs aux ressources. Ce traitement spécial visait à offrir un allègement fiscal additionnel dans le cas des catégories où des frais étaient engagés dans des activités à risque élevé, celle de l’exploration, par exemple. S’agissant des frais d’intérêt, le traitement spécial tenait au fait que ce genre de frais n’était pas déductible dans le calcul de l’impôt minier à payer et que, faisait-on valoir, les frais d’intérêt n'auraient pas dû avoir pour effet de réduire le montant de l’allègement fiscal procuré en compensation des impôts miniers payés.

Une autre conséquence de la structure de la déduction relative à des ressources consistait à laisser aux provinces et aux territoires la possibilité d’exiger le paiement de redevances à l’État ou celui d’un impôt minier sur la production des ressources naturelles tout en préservant l’intégrité de l’assiette fiscale fédérale. Le montant de l’impôt minier ainsi que celui des redevances versées aux provinces et aux territoires pouvaient augmenter ou diminuer sans que cela influe sur le montant déductible au titre des frais relatifs aux ressources.

En ce qui concerne le secteur minier, s’agissant de la déduction relative à des ressources, le montant total accordé à ce titre aux fins de l’impôt sur le revenu fédéral au cours des années a dépassé le montant des redevances versées effectivement aux provinces et territoires. Ainsi, dans l’ensemble, les avantages de cette déduction l’emportaient largement sur les coûts résultant de la non-déductibilité des impôts miniers provinciaux et territoriaux. Cet avantage additionnel est attribuable notamment au fait que le calcul de la déduction des frais relatifs aux ressources était basé sur les bénéfices tirés non seulement de l’extraction minière, comme dans le cas de l’impôt minier provincial ou territorial, mais également sur les bénéfices provenant de la transformation des minéraux. Cette situation découlait de la décision stratégique de refuser aux activités de fusion et d’affinage le traitement fiscal accordé aux activités de fabrication et de transformation (FT). Bien que les activités de fusion et d’affinage s’apparentent à des activités de FT, elles étaient plutôt classées comme étant des activités relatives aux ressources. En fait, l’incidence de la déduction relative à des ressources se comparait à celle de la valeur à taux plus faible qui se serait appliqué à un revenu de cette nature s’il avait été traité comme découlant de la FT.

La déduction relative à des ressources de 25 % faisait passer le taux d’imposition général prévu par la loi fédérale de 28 % (c.-à-d. 38 % moins 10 % d’abattement provincial-territorial) à un taux réel de 21 %. Après la factorisation de la surtaxe des sociétés de 4 %, le revenu était assujetti au taux d’imposition réel de 21,84 %.

Tableau 2. Taux d’impôt fédéral sur le revenu : Taux général par rapport au taux de fabrication et transformation
Étapes de calcul Taux général Fabrication et transformation (FT)
Taux de base statutaire 38 % 38 %
Moins : abattement provincial-territorial 10 % 10 %
Égale 28 % 28 %
Moins : déduction relative à des ressources de 25 % 7 % -
Plus : surtaxe de 4 % 0,84 % 1,12 %
Moins : crédit d’impôt pour FT - 7 %
Taux d’impôt fédéral rajusté 21,84 % 22,12 %

Dans le discours du budget fédéral de février 1995, le ministre des Finances a annoncé un examen des dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu touchant la déduction relative à des ressources. Le processus allait comporter des consultations poussées avec les provinces-territoires et l’industrie. Puis, dans le budget de mars 1996, le ministre a annoncé des mesures visant à clarifier et à resserrer le mécanisme de cette déduction tout en conservant ses caractéristiques principales. Ces nouvelles mesures ont été bien accueillies par l’industrie minière ainsi que par les provinces et les territoires. La modification la plus notable a consisté à préciser que la déduction prise en compte dans le calcul du revenu aura pour effet de réduire les bénéfices relatifs aux ressources aux fins de la déduction connexe à moins que ces frais puissent raisonnablement être attribuables à une activité qui n’a pas de lien avec les ressources. De plus, des règles ont été prises afin d’assurer que les pertes relatives aux ressources feraient l’objet d’un traitement fiscal symétrique à celui auquel sont soumis les bénéfices relatifs aux ressources. Avant ces changements, les pertes relatives aux ressources entraînaient un taux plus élevé d'allègement fiscal que celui résultant des bénéfices relatifs aux ressources. En bref, l’examen de la déduction relative à des ressources a abouti à un mécanisme qui est moins susceptible d’être mal interprété par les sociétés. En même temps, ce mécanisme n’atténuera en aucune façon la portée de l’encouragement offert par cette déduction.

Déduction pour épuisement

Avant 1990, les sociétés minières pouvaient déduire une somme (le moins élevé des montants suivants : 25 % des bénéfices relatifs aux ressources et la déduction pour épuisement gagné) au titre de l’épuisement gagné, déduction qui pouvait être portée à un « compte pour épuisement ». Bien que des ajouts à ce compte n’aient plus été possibles après le 31 décembre 1989, les sociétés minières peuvent continuer d’utiliser les sommes encore inscrites à ce compte pour réduire le revenu imposable des années futures.

Actions accréditives (AA) et crédit d’impôt à l’exploration minière (CIEM)

Une action accréditive (AA) est un mécanisme qui permet à une société exploitant une entreprise principale de financer ses frais d’exploration et d’aménagement d’une mine au Canada. En émettant des actions accréditives, la société peut transférer certains de ses frais au détenteur de l’AA ou y renoncer à son profit, frais qui sont alors réputés avoir été engagés par l’investisseur et non par la société. Ce transfert a donc pour effet de réduire le revenu imposable de l’investisseur (lequel peut être un particulier ou une autre société). Par conséquent, l’AA permet que les frais soient déduits plus tôt qu’ils n’auraient pu l’être si la société qui a engagé les frais les avait passés en charges dans ses livres. En outre, les détenteurs d’AA peuvent en déduire le montant de leur revenu et ainsi être imposés à un taux moindre.

Pour les épargnants, l’avantage d’investir dans des AA peut être double : i) ils ont le droit de déduire le montant total de leur investissement dans des AA plus un crédit d'impôt de 15 % sur une dépense admissible; ii) ils peuvent espérer un accroissement de la valeur de leur investissement si l’exploration devient rentable. Les AA font depuis longtemps partie intégrante du régime fiscal canadien du secteur minier et du secteur pétrolier et en sont la caractéristique unique.

L’augmentation des activités d’exploration au Canada ces dernières années a été en bonne partie financée par des AA. Voir le Survol des tendances observées dans l'exploration minérale canadienne 2009 pour plus de renseignements.

Bien souvent, les AA permettent la mise en valeur de zones d’exploration parmi les plus intéressantes au pays. Plusieurs entreprises qui se livraient récemment à des travaux d’exploration aux alentours du gisement de nickel-cuivre Voisey's Bay, au Labrador, ainsi que dans les mines de diamants des Territoires du Nord-Ouest et dans la région du « Ring of Fire » en Ontario recourent aux AA pour financer leurs activités.

On doit l’existence d’un grand nombre de mines au financement accréditif. Citons quelques exemples bien connus : la mine de cuivre-zinc Louvicourt, la mine d’or-argent Eskay Creek, les mines d’or Troilus et la mine d’or-cuivre Kemess South.

Il n'est pas indispensable que les sociétés émettrices d’AA soient des sociétés canadiennes, mais elles doivent être des contribuables canadiens qui ont engagé les frais dans le cadre d’activités admissibles exercées au Canada. Font partie des frais relatifs aux ressources qui peuvent être transférés aux détenteurs d’AA les frais d’exploration au Canada (FEC) ainsi que certains frais d’aménagement au Canada (FAC). Bien entendu, pour se prévaloir des déductions qui leur ont été transférées, les personnes qui investissent dans des AA doivent être des contribuables canadiens. Pour plus de renseignements sur les règles régissant la renonciation à des frais au sein du régime des actions accréditives, veuillez consulter la section « Foire aux questions » de ce site.

Pour aider les petites sociétés pétrolières et gazières à vendre des AA, en 1992 a été adoptée une disposition spéciale en vertu de laquelle certains FAC sont considérés comme des FEC réputés avoir été engagés par des détenteurs d’AA. Par conséquent, ceux-ci ont le droit de déduire de leur revenu, au titre des FEC, la totalité de leur investissement, plutôt que 30 % seulement des FAC.

Dans le budget de 1996, le montant des frais d’aménagement des gisements pétroliers ou gaziers pouvant être reclassifiés comme FAC en vertu d’une convention d’achat d’AA a été réduit de 2 à 1 million de dollars par année. En outre, ce droit est restreint aux sociétés émettrices dont le capital imposable utilisé au Canada est inférieur à 15 millions de dollars, comme il l’est précisé aux fins de l’impôt des grandes sociétés. D’autres mesures restrictives ont été instaurées afin d’assurer qu’on recourt aux AA à la seule fin de financer des activités comportant des risques élevés, comme cela a été prévu au départ. Les frais d’aménagement de l’industrie minière qui se rapportent au coût d’acquisition de propriétés minières, les FBCPG et les frais de prospection sismique « standard » ne sont plus transférables aux détenteurs d’AA.

Le budget de 1996 a aussi modifié les règles s’appliquant aux AA, en ce sens qu’il donne plus de temps aux sociétés pour engager certains frais relatifs aux ressources dans le cadre du financement accréditif. Cette modification de la règle dite de la « période de grâce » a été mise en vigueur dans le but de prolonger de 60 jours à 1 an après la fin de l’année civile au cours de laquelle les fonds ont été réunis, la période pendant laquelle les émetteurs des AA peuvent engager les frais d’exploration dont la déduction sera transférée aux détenteurs des AA.

Dans l’Énoncé économique et mise à jour du budget du 18 octobre 2000, le gouvernement fédéral a établi temporairement un crédit d’impôt à l’exploration minérale (CIEM), afin de stimuler encore davantage les activités d’exploration et d’aménagement dans le secteur minier. Ce nouveau crédit de 15 % s’ajoutait à la déduction déjà accordée aux détenteurs d’AA. Voir la section sur le Crédit d'impôt pour l'exploration minérale pour plus de renseignements.

Cependant, les budgets récents apportent de nombreux changements aux dispositions des AA. Des renseignements détaillés sont présentés dans les sections ci-dessus.